D  OPPBEVARING
BOKFØRINGSLOVEN
ELEMENTER AV EN VEILEDNING (C2005, JAN BLOM)

D - Oppbevaring
1. Hva skal oppbevares?

Lovbestemte spesifikasjoner og dokumentasjon skal oppbevares. Dokumentasjon er videre enn begrepet bilag. I tilligg kommer alltid bl a dokumentasjon av balanseposter, dokumentasjon av systematikken, en del sekundærdokumentasjon etter vurdering og produkter av regnskapsloven som årsregnskap og uniformert korrespondanse med revisor.

Oppbevaring kan skje på alle egnede media fra papir via fotografisk film til Memory-sticks. man kan skifte media underveis og kaste det gamle mediet - forutsatt at man skriver opp hva man gjør. I realiteten er reglene laget med tanke enten papiroppbevaring eller digital oppbevaring i digitale innretninger som er laget for formålet. Den bokføringspliktige har ansvaret for at oppbevaringen lykkes.

Bare digital oppbevaring har regler i forskriftene om sikkerheten. Vær oppmerksom på at forskriftene nevner elektronisk oppbevaring. Jeg tillater meg i følkeopplysningens ånd å skrive konsekvent om digital oppbevaring. Poenget er nemlig det digitale tegnspråket som i vanlig bruk ikke er leselig for mennesker. Vanlig bruk er digitale tegn lagret optisk (som på CD DVD mm) eller magnetisk (som på harddisk, tape og lignende magnetiske apparater) - altså ikke elektronisk, men klart utenfor datamaskinens elektroniske komponenter. At vi bruker elektronikk for å presentere stoffet for mennesker er en annen sak, lagring og lesing er forskjellige oppgaver.

Lovens bestemmelser for oppbevaring kan illustreres slik:




Hovedsaken er de lovbestemte spesifikasjonene og dokumentasjon. Det er altså ikke noe prinsipielt som sier at økonomisystemet skal oppbevares. Det er verd å merke seg at med den ur-ordningen for bokholderi der bokførselen presenteres i de lovbestemte spesifikasjonene (tidligere kalt spesifisert hovedbok mm) og dokumentasjonen (bilagene) står ved siden av (utenfor), kan man i ytterste konsekvens oppbevare de lovbestemte spesifikasjonene og bilagene og kaste økonomisystemet. For de som har omfattende økonomisystemer med mange registreringer ut over pliktøvelsene og økonomisystemet har mange funksjoner ut over bokholderi (som f eks intern kontroll og logistikk) kan slik oppbevaring være redningen fra en meget kompleks oppbevaringsplan.

Nedenfor illustrerer jeg en spesifisering av oppbevaring av dokumentasjon og en tolkning av forskjellen mellom primærdokumentasjon (10 år) og sekundærdokumentasjon (3,5 år).


Transaksjonen (leveransen) skjer midt i tabellen. Etter leveransen er listet opp primærdokumentasjon, sekundærdokumentasjon er vanligvis laget forut for leveransen. Sekundærdokumentasjonen i første rekke forut for leveransen skal så godt som alltid oppbevares. Sekundærdokumentasjonen i 2. rekke forut for leveransen skal bare oppbevares dersom forskriftene har en bransjebestemt regel om slik oppbevaring - altså etter individuell vurdering.


2. Oppbevaringsplan.

Alle som oppbevarer digitalt må ha en skriftlig oppbevaringsplan. Hvordan skal man ellers klare å presentere 7 år gammel stoff dersom både økonomisystemet og regnskapssjef er skiftet ut i mellomtiden? Ettersom filene ikke kan ses, må det finnes en plan som sier hvor de befinner seg og hvordan de skal leses. Oppbevaringsplan er ikke et ord i loven, men ligger implisitt i grunnleggende forutsetninger (det med orden) og forskriftenes krav til system-beskrivelse. Systembeskrivelse med oppbevaringsplan vil bli spurt etter ved bokettersyn i fremtiden.

3. Avgrensning av sekundærdokumentasjon.

Se illustrasjon i punkt 1. Her er eksempler på tradisjonell sekundærdokumentasjon og forventet oppbevaringstid. Vær oppmerksom på at sekundærdokumentasjon som er grunnleggende lik kan ha forskjellig betydning i forskjellige bedrifter, både på grunn av størrelse på bedriften og fordi forretningen utføres annerledes. Derfor må individuell vurdering utføres. Bare primærdokumentasjonen er så vel definert at ingen individuelle hensyn kan komme på tale.


4. Valg av media.

I prinsippet er valg av oppbevringsmedium fritt. Man har frihet under ansvar. At man tar ansvar bør komme frem ved at man skriver opp (dokumenterer) hva man gjør. Når det er behov for gammelt bokholderi viser det seg forbausende ofte at vitalt materiell mangler. Personlig opplever jeg at dette oftest skjer med:
    - Overgangen fra saldoliste hovedbok til årsregnskap
    - MVA-oppgaver og grunnlaget for innholdet (hvis det Fylkesskattesjefen har er forskjellig fra bokholderiet).
    - Spesifisert reskontro for et helt år (fordi post mot post funksjonen fjerner avsluttede mellomværender i driftssystemet).

Effekten av slike tilfeller er at fylkesskattesjefen behandler deg som om du ønsker å skjule noe og en evt kjøper av bedriften din har øket risiko og dermed grunnlag for lavere pris. Derfor trenger du en plan.

Anbefalte hovedstrategier:
- Små bedrifter: Lagre mest mulig på CD (digitalt optisk). Dette frigjør deg fra stabilitet i økonomisystem og system-levrandør. Data endrer seg ikke og det er nokså enkelt å holde orden på årgangene. Vær nøye med at du har alle filele du trenger og at det finnes flere kopier slik forskriftene krever. Bruk et lagringsformat som er så generelt at filene kan leses fra enhver PC, systemleverandørenes back-up løsning bør unngås fordi den vanligvis krever opprinnelig system (og av og til opprinnelig maskin) for å bli lest.
- Store miljøer: Magnetisk lagring kan bare anbefales der miljøet har en bevisst IT-sikkerhetsordning som bygger på anerkjente standarder (God IT skikk, COBIT m.m.). Dernest må settet med filer som er oppbevaringspliktig defineres, identifiseres og innlemmes i en plan som inngår i IT-sikkerhetsarbeidet. Selv med en slik strategi gjenstår det vanskelige, nemlig å velge oppbevaring innenfor eller utenfor økonomisystemet. Økonomisystemet i store og vellykede bedrifter (dette har faktisk en sammenheng) er i bruk til mye annet enn bokholderi og kan være meget omfattende. Det er typisk for vellykkede bedrifter at de ikke smyger langs regnskapslovens minimumskrav, men har mengder av registreringer som har med transaksjoner å gjøre uten at registreringene dermed er oppbevaringspliktige etter bokføringsloven. Mens små bedrifter kan forenkle sine prosedyrer ved å lagre alt, må store bedrifter selektere. Vær oppmerksom på at oppbevaringstiden i EU er 5 år og at internasjonale servicebyråer ikke har 10 år oppbevaring i sine standard kontrakter. Dessuten vil systemenes back-up formater være lite anvendelig hvis man ikke påtar seg kostnaden ved å oppbevare selve økonomisystemet i 10 år!
- Mellomstore bedrifter står i en mellomstilling der de kan komme til å velge en blanding av separat CD-oppbevaring og noe magnetisk av hensyn til datamengdene. Du trenger en plan.

Det er forventet at den langsiktige oppbevaringen vil bli utført med filer som ikke er like effektive i bruk som bedriftenes økonomisystemer. Derfor finnes en særregel i forskriftene som sier at dersom man anvender et digitalt økonomisystem til behandling at pliktene etter bokføringsloven skal dette være tilgjengelig for kontrollmyndighetene i 3,5 år i tillegg til valgt oppbevaring på andre media og i separate filer.

Vær oppmerksom på at oppbevaring skal skje i Norge og at dispensasjon for oppbevaring i utlandet ikke kan påregnes med det første uten med sære betingelser (som gjør at en tillatelse i realiteten ikke er en tillatelse - se avsnittet om Lovbestemte spesifikasjoner.

Det er altså ikke plikt til å oppbevare dokumentasjon fra motparter i opprinnelig mottatt form. Dersom man velger annet medium enn motpart har sendt, skal ekthet og originalitet sannsynliggjøres med en beskrivelse av hva som er gjort med  dokumentasjonen som opprinnelig ble mottatt.


5. Lovbestemte spesifikasjoner.

Lovbestemte spesifikasjoner er lovens krav til presentasjon av minimum transaksjons-opplysninger i det som tradisjonelt er kalt hovedbok. Loven er formet slik at om "hovedboken" inneholder flere opplysninger enn minimum, kan man begrense oppbevaringen til lovens minimum ved å følge lovens oppfordring om at lovbestemte spesifikasjoner skal lages for hver periode med pliktig regnskapsrapportering (i.e. mva-termin, hver 2. måned).

Loven krever at lovbestemte spesifikasjoner "skal være laget". Det opprinnelige lovforslaget til lov tilsa at det var nok om  lovbestemte spesifikasjoner "kan lages". For mange bokføringspliktige kan dette føre til at man må lage og oppbevare en fil utenfor økonomisystemet. Selv om lovbestemte spesifikasjoner er en rapport på linje med andre rapporter, mangler rapportoppsettet kan det lages. Det er bare det at de fleste økonomisystemer arbeider slik at rapportene ikke er "laget" i egenlig forstand (de er der ikke som spool-files e.l.), men de lages ut av oppbevarte data etter bestilling. Lovens krav om at spesifikasjonene skal være laget ved hver mva-termin, er nok et ønske om å sementere situasjonen som var tiltsede ved rapportering av mva. Den sementering som vanligvis er bygget inn i økonomisystemer med innebygde kontroller for kontrollspor for mva-oppgaver, er en ordning der datoer og tilordningkoder ikke kan endres etter mva-oppgave. En slik ordning fører til at spesifikasjonene blir like hver gang de blir bestilt fra datamaskinen. Slike kontrollordninger er altså blitt underkjent av lovgiver, og eneste  låsing av systemet som lovgiver støtter seg på og vil se er at spesifikasjonene gjøres ferdig og oppbevares i den form lovgiver vil ha dem presentert.

Dette er en klar underkjenning av gode kontrollordninger i moderne systemer. Men det er ikke dermed en entydig byrde for de bokføringspliktige. Oppbevaringsreglene er sterkt sentrert om de lovbestemte spesifikasjonene. Det er spesifikasjonene som er oppbevaringspliktige, ikke evnen til å lage dem på nytt. Dette vil nok motivere mange bedrifter til å skille det oppbevaringspliktige fra driftsmiljøene sine. Virkningen av dette på lang sikt vil antakelig bli entydig negativ for kontrollmyndighetene. Oppbevaring utenfor driftsmiljøene vil føre til at bare minimumsopplysninger blir tilgjengelig og bearbeidingsmulighetene sterkt forringet sammenlignet med driftsmiljøet. I tillegg vil oppbevaring utenfor driftssystemene i små miljøer føre til den motsatte effekt av det man ville oppnå, nemlig at deler av datamaterialet blir rotet bort. Den sistnevnte  virkningen vil bli redusert når de lokale systemleverandørene byger slik oppbevaring inn i systemene sine i fremtiden. Kravet er særnorsk i forhold til reglene som er vanlig i EU, hvilket kan føre til en marginal fordyring av systemer fra utlandet.


6. Timelister.

Noen bransjer har plikt til å lage oversikt over hva de ansatte bruker tiden sin til. Da samme bransjene har oppbevaringsplikt for slike oversikter (3,5 år, visse bransjer som er spesifisert i forskriftene: 10 år). Oversikten kan være grov og begrense seg til å vise hvilken kunde eller hvilket prosjekt (f eks bygg) den enkelte ansatte har jobbet med - ikke nødvendigvis hva som er utført. Oversiktene kalles for enkel hets skyld timelister. Det er timelistene som skal oppbevares, ikke hele registreringssystemet.

De bransjene som har fått timelisteplikt etter bokføringsloven er bransjer der forbukt tid er dominerende faktor for beregning av pris på leveransen. Typiske tilfeller er tjenesteyting som revisjon- og advokat-virksomhet og produksjon med lang tilvirkningstid (skipsverft, bygg og anlegg mm).


7. Pakksedler.

Pakksedler skal oppbevares av utsteder som sekundærdokumentasjon (3,5 år). Bokføringsloven gir ikke plikt til å utstede pakksedler. Anleggsbransjen (bygg og anlegg) har som eneste bransje generell plikt til oppbevaring av mottatte pakksedler - og i 10 år(!).

Når dette gjøres er det vanligvis motivert av krav fra fraktførere (som vil vite hva lasten inneholder), krav fra kunder som en service eller av gammel tradisjon fordi man har glemt å endre rutinene sine siden bestefar levet. Sikkert er det at pakksedler ikke er motivert av bokholderi og ikke har noen funksjon for bokholderiet. Dette må ikke forveksles med at mange bedrifter fremdeles anvender pakksedler som et instrument i intern kontroll  ved mottakk av varer. Disse bedriftene er gjerne preget av for mange manuelle rutiner og bør tenke seg om. Normalt vil en kopi av fakturaen gjøre minst samme nytten, og skal likevel være tilgjengelig for tollvesenet. Derfor er oppbevaringen betinget av at pakksedler faktisk utstedes etter kontrollmyndighetenes ønske, uten at det ligger noen oppfordring til å gjeninnføre dette alderdommelige instrumentet. De som ser en betydelig nyte i pakksedler skal få lov til det i fred for meg. Min oppfordring er å lese noe om strekkodemerking av forsendelser.

Pakksedler er ikke definert i økonomisk litteratur. Jeg er litt spent på om anvendelse av strekkode-merking av varer og filutveksling med fraktførere og kunder for sporing av pakker kan bli pakksedler. Etter hva jeg hører muntlig i høringsrunden for forskriftene er pakksedler etter bokføringsloven begrenset til sedler i tradisjonell fysisk forstand. Et begrep som "logisk pakkseddel" er ikke innført.

8. EDI - Electronic Data Interchange, oppbevaring av dokumentasjon.

Jeg tar konklusjonen først. For dette området er nok ikke god bokføringsskikk entydig enda.

Tradisjonell bokføring bygger på avskrift av dokumentasjon. For tiden er det mange som mottar kjøpsdokumentasjon digitalt, og det kan være vel og bra. Ekte EDI har du dersom mottatt dokumentasjon er strukturert slik at du importerer den inn i økonomisystemet ditt uten avskrift. Slike ordninger utfordrer logikken og grunnleggende oppgavestrukturer i det tradisjonelle bokholderiet. Dermed reiser det seg lett en del spørsmål der svarene i dagens miljø ikke kommer ved bruk av logikk, men snarere omforente løsninger som tar hensyn til kontrollmyndighetenes oppfatning av egne behov. Teksten i bokføringsloven og forskriftene bygger på tradisjonell oppgaveutførelse og vil gi lite støtte til logiske løsninger. Beslutningstakere hos kontrollmyndighetene og næringslivets støtteorganer er lite forberedt på utviklingen. Likevel kan vi ikke gjøre mye annet enn å avvente uttalelser om god bokføringsskikk. Eksempler på spørsmål som reiser seg kan være:

-  Må vi oppbevare opprinnelig mottatt fil?
    >>Neppe, fritt valg av media tilsier ikke at opprinnelig fil må beholdes i sin opprinnelige form.

-  Kan jeg redusere mottatt fil til det sett med opplysninger jeg faktisk bruker (forutsatt at jeg ikke går lavere enn lovens minstekrav til opplysninger i salgsdokumentasjon)?
    >>Logisk tenkning vil føre til at svaret er Ja, men jeg vil være forsiktig med å praktisere dette. Grunnen til at logikken sier ja er at en EDI-fil kan illustreres som en samling av dokumenter som omfatter faktura, pakkseddel, produktbeskrivelser av forskjellig slag og logistikkopplysninger. Bare fakturaen ville vært oppbevaringspliktig dersom man jobber med papir. De internasjonale standarder for EDI-ordninger (f eks EDIFACT) inneholder ikke en utskillbar fakturadel som gjør at slik oppdeling kan gjøres objektivt. I EU er det vanlig at standard EDI-avtaler mellom partene som praktiserer EDI sier at original-filene skal oppbevares i 3 - 6 måneder. I Norge har vi sett at de omfangsrike EDI-miljøene har anvendt EDI for oppdateringa av driftssystemer, mens det er papireksemplarene (eller standard opplysninger på microfish e.l.) som står for oppbevaringsplikten. Slik blir det en ny opplevelse for mange at bare EDI-filen alene skal gi råstoff til oppbevaring. Tenker vi oss å videreføre praksis fra før bokføringsloven slik dette temaet vanligvis ble løst i dagligvarebransjens EDI-ordninger i Norge, er det seleksjonsløsningen som er mest fremtredende. Seleksjonsløsningen går ut på at man ekstraherer ikke stort mer enn lovens minimum for salgsdokumenter til en fil for oppbevaring etter bokføringsloven.

Som en kuriositet kan jeg nevne at gjennom tidene har organisering av slik oppbevaring vært et tilbud fra de involverte datasentraler. Dermed har brukerne hatt som problem å tilføre sitt eget bilagsnummer til innkjøpsfakturaene siden disse av naturlige grunner ikke har vært med i EDI-filen.

-  Dersom opplysningene fra EDI-filen er lagt inn i bokføringssystemets database (slik at alle opplysningene fra en faktura er tatt med i "hovedboka"), må jeg likevel ha en separat dokumentasjonsfil?
    >>En slik situasjon betyr at sannsynliggjøring av ekthet for transaksjonsopplysninger bare finnes i systembeskrivelsen til den bokføringspliktige. Dette er en så uvant situasjon for kontrollmyndigheter at jeg av den grunn alene ikke vil anbefale en slik løsning selv om den er logisk holdbar. De mottatte opplysningene er ekte nok selv om de lagres fragmentert i forhold til mottatt sekvens. Bokettersyn kan bli lange intil slike løsninger fremstår som akseptert. Mellomløsningen, som selvfølgelig allerede finnes, er økonomisystemer der opplysningene fra mottatte EDI handelsdokumenter ligger i en database sommen med alle andre økonomireltarte opplysninger klar for å bli rapportert i en hvilken som helst rapport, lovbestemte spesifikasjoner inkludert.

9. Bokføring i utlandet.

- Definisjon:
Bokføring i utlandet kan skje uten restriksjoner av noe slag. Dette er en endring i lovens ordlyd siden tidligere lover om bokføring. En av grunnene til at det er blitt slik er at lovgiver ga opp å definere bokføringssted og fordi slik definisjon ble lite fruktbar. Prøv selv å definere bokføringsstedet når:
a- En inder i India puncher bilag for registrering på server i Norge.
b- En inder i Norge puncher bilag for registrering på server i India.
osv

Dermed slipper du å engasjere deg i om regnskapsbyrået ditt leier serverkapasitet i Sverige.

I tillegg er Norge forpliktet seg til å ikke diskriminere EU-bokholdere.

Fellen i ordningen er at oppbevaringen over tid skal skje i Norge. Formelt sett kan det søkes om dispensasjon for oppbevaring i utland, men reelt sett er slik tillatelse ikke gitt enda. Tilsynelatende er tillatelse gitt, men med ordlyd om at oppbevaring i utlandet er i orden forutsatt at men har kopi i Norge. Da er jeg i tvil om man egentlig har fått tillatelse.

Tilbake til Index.